電子商務是當下商品流通的重要手段，如何開展電子商務稅收呢?論文分析了電子商務稅收征管的對策建議，并闡述了國外電子商務稅收征管的經驗借鑒。設計了電子商務稅收征管機制。

　　《中國電子商務》是經國家新聞出版署批準，由國家工業與信息化部主管，中國電子企業協會主辦的國家級綜合性期刊。國內統一刊號CN11-4440/F，國際標準連續出版物號ISSN1009-4067。創辦于2000年1月的《中國電子商務》是國內第一本專注于全面研究國際、國內各行各業采用信息技術所帶來的商務新理念、經營新模式、管理新思維和市場新機遇的綜合性媒體。

　　一、引言

　　電子商務作為商品流通的重要手段，在我國經濟中的比重日益增加。根據《2014年中國電子商務報告》顯示，2014年我國電子商務交易額突破12.3萬億元，同比增長21.3%，其中網絡購物市場交易規模達到2.8萬億，增長48.7%，其中典型電子商務企業阿里巴巴全年繳納稅金總額約109億元，而京東繳納稅金總額超過46億元。根據估算，如果美國2012年不征收電子商務交易稅，那么全美各州將放棄共計230億美元的稅收;從2013年開始，中國電子商務交易規模已經超過十萬億，如果按營業稅率(5%)或增值稅率(3%)征稅，將為國家和地方政府創造上千億的稅收。這些數字表明我國電子商務規模相對于傳統商務而言已經到了不可忽視的程度，相應的稅收征管也顯得尤為重要。電子商務稅收征管問題一直是國內外學者的研究熱點。Jones等(2002)指出電子商務的虛擬性以及傳統稅收方式的不適應性，其征稅問題引發了各方爭議，各國希望在不阻礙電子商務發展的前提下保證正常的財政收入。而后針對具體的電子商務征稅管理，Borkowski(2003)實證研究了轉移定價與電子商務征稅的關鍵環節;James等(2004)分析了電子商務消費稅征管方法;Murphy(2012)認為電子單證系統可以自動傳遞發票，在移動設備上就能處理發票信息，為電子商務稅收發票信息帶來較高的透明度。閻坤等(2001)指出電子商務的無國界性使得稅收征管在很大程度上依賴于國際協調與合作，而中國應加強這方面的研究和參與國際交流。李智敏等(2009)分析了電子商務對我國稅收帶來的沖擊，從而提出了我國電子商務稅收征管方案。楊怡(2011)回顧了國內外關于電子商務是否應該征稅及怎樣開展征稅的研究結果，總結了主張免稅、開征新稅種和納入現有稅收制度等主要觀點。王鳳飛(2012)認為電子商務給傳統稅收征管體制、稅收原則、稅收要素等帶來了挑戰，可從信息不對稱理論、宏觀層面、微觀層面制定相關政策和措施。李建英(2014)等分析了電子商務稅收征管模式的基本思路和原則，構建了以“資金流”控制為主的稅收征管模式，并完善了相應的實施保障體系。謝波峰(2014)從適用性、消費課稅轉型、利于經濟和商業發展、稅收優惠等角度提出了電子商務稅收政策建議。劉錚(2014)認為有必要借鑒國際經驗，深化稅收政策改革，構建科學、合理的電子商務稅收平臺。現有研究使各界認識到電子商務稅收征管的特殊性和艱巨性，應該補充和完善傳統稅收政策。但由于電子商務稅收征管還涉及技術手段以及消費者觀念等，需要利用全數字化的電子發票對電子商務開展稅收征管，深入分析電子商務稅收征管的參與主體和具體流程，創新電子商務稅收征管機制。2012年11月，國家發改委批準重慶、南京、杭州、深圳、青島等五個城市成為開展電子發票的首批試點城市，展開對電子商務稅收征管政策的探索和研究。本文總結了重慶市試點項目組的相關研究成果，借鑒了境外電子商務稅收征管經驗，進而以電子發票為征管工具構建了電子商務稅收征管架構，設計了電子商務稅收征管機制，并提出了電子商務稅收征管的對策建議。

　　二、境外電子商務稅收征管經驗借鑒

　　隨著電子商務的迅猛發展，其開放性和流動性給世界各國(地區)稅收帶來了沖擊和挑戰，電子商務造成的稅收流失也越發嚴重。無論發達國家(地區)還是發展中國家(地區)，都基于本國(地區)經濟利益的考量，對電子商務稅收征管持有各自的觀點和立場，部分國家和地區已經進行了相應的征稅實踐，形成了如下經驗。

　　1.確立電子商務征稅稅制

　　一是世界各國普遍認同稅收中性原則，充分肯定了對電子商務征稅的觀點。絕大多數國家規定了商品銷售和勞務收入等征稅范圍，包括軟件、音像制品、游戲等在線數字產品(除美國外)。例如，美國大多數州及許多城市的政府向電子商務消費者征收地方銷售稅;印度于1999年規定，對在境外使用計算機系統而由印度公司向美國公司支付的款項，均視為來源于印度的特許權使用費，在印度征收預提所得稅(武漢市國際稅收研究會課題組，2015)。二是世界各國將電子商務稅收納入現行課稅范圍，并未開征諸如“現金流量稅”“比特稅”等新稅。歐盟于1998年發表了《關于保護增值稅收入和促進電子商務發展》的報告，決定對成員國居民網購商品或勞務的行為一律按20%的稅率征收增值稅;又于2003年規定非歐盟居民企業，不管是向歐盟企業提供電子商務，還是向歐盟個人消費者提供電子商務，都要繳納增值稅。歐盟主要是拓展了增值稅制，平衡了歐盟居民企業與非歐盟居民企業之間的稅收負擔。

　　2.建立電子發票制度

　　電子發票在電子商務征稅中具有不可忽視的重要性。歐盟、新加坡以及中國臺灣地區都在應用電子發票，為了進一步擴大其實施范圍，各國(地區)稅務部門采取了一系列措施強化電子發票的推廣使用。2004年1月1日，歐盟《電子發票指導綱要》正式生效實施，建立起了適用于歐盟內部市場的統一發票開具平臺，極大促進了發票從紙質向電子化過渡。新加坡的電子發票工程在2006年啟動試點，2008年開始向經營者全面推廣應用電子發票系統，并于當年11月實現全面覆蓋。中國臺灣地區采取“自愿試點、分步推進、政府配合社會”發展電子發票，以社會力量為主建設的加值服務中心;經稅務機關核準，采取對外租賃的方式提供電子發票服務，并收取相應費用;納稅人利用加值服務中心可以獲得發票匯集、分析利用等加值服務。

　　3.選擇合理的征稅方式

　　傳統紙質發票征稅的關鍵環節是工商登記和稅務登記，主要涉及發票申領、開具、接收、查驗、抽獎、兌獎、歸集、核銷入賬等業務流程，由于部分稅收征管的特殊性，又出現了代扣代繳和委托代征等方式。針對電子商務稅收的特殊性，境外大多采取代扣代繳方式，在交易支付環節進行稅款的征收。例如，美國規定電子商務企業向消費者收取消費稅，然后由電子商務企業所在州的州政府向電子商務企業征收地方銷售稅;但當電子商務企業與消費者位于不同州的時候，要求電子商務稅收由消費者所在州征收，電子商務企業有代收代繳該稅的義務。歐盟成員國開發了一款集電子商務和自動扣稅于一體的軟件，自動分離購物款和稅款，將購物款劃到公司賬戶，稅款劃到稅務部門。

　　4.制定電子商務稅收優惠政策

　　電子商務能夠促進消費、增加就業、鼓勵小眾創業和大眾創新、降低流通成本、帶動相關行業的發展，從而促進經濟發展，最終增加政府財政收入。因而，世界各國都在大力發展電子商務，出臺一些保護和扶持政策。例如，美國為了促進電子商務的發展，多次延緩對在線數字產品進行征稅;歐盟對電子商務企業年銷售額在10萬歐元以下的非歐盟公司免征增值稅;日本給予年收益低于100萬日元的網店免稅優惠政策。

　　三、電子商務稅收征管機制設計

　　1.電子商務稅收的電子發票征管架構

　　中國物流與采購聯合會與2011年7月發布的《中國電子發票藍皮書》認為電子發票是指交易主體在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，由稅務機關賦碼，通過稅務機關電子發票管理系統或其他電子方式開具、傳輸和接收并反映收付款的電子憑證。項目組認為，電子發票是發票的新型電子載體，由稅務機關進行電子賦碼和電子簽名，并統一發放使用，通過網絡加密存儲、開具和傳輸，能真實反映一切單位和個人在購銷商品、提供勞務或接受服務以及從事其他經營的活動，可作為財務收支的法定憑證和會計核算的原始依據以及審計機關、稅務機關執法檢查的重要依據。電子發票具有合法性、真實性、統一性、全程無紙化、可追溯性、不可抵賴性等特征，天生吻合了電子商務稅收征管。項目組采用電子發票對電子商務進行稅收征管，主要以電子發票整合服務平臺為中心(具體架構如圖1所示)，前端連接電子商務平臺，延伸至電子商務企業(B店和C店)以及消費者;后端連接銀行或第三方支付平臺、會計系統、金稅三期系統以及金庫系統，并與認證中心相連。

　　2.電子商務的納稅主體類型

　　按照電子商務交易模式類型，納稅主體主要分為B2B經營者、B2G經營者、B2C經營者、C2C經營者等，本文主要對B2C經營者、C2C經營者等納稅主體予以說明。一方面，B2C經營者是在電子商務平臺注冊的企業或公司，一般需要進行工商注冊和稅務登記。這類交易的過程可追溯，納稅證據便于收集，交易量大，單筆交易額較低，但是由于C方客戶群數量巨大，所以累計交易額不容忽視。另一方面，C2C經營者是在電子商務平臺進行虛擬注冊的個人，少部分已經進行工商注冊和稅務登記，大部分是沒有進行工商注冊和稅務登記的。雖然其交易的規模較小，交易金額較低，但是交易頻繁，累計交易額仍不容忽視。

　　3.電子商務稅收征管的主要流程

　　利用電子發票對電子商務征稅的業務流程涉及發票申領、開具、接收、查驗、抽獎、兌獎、歸集、核銷入賬等環節。在征管架構圖中，電子發票整合服務平臺要求納稅人進行虛擬注冊或臨時登記，能夠為受票人提供發票查驗、核銷、入賬等功能，為消費者、稅務、工商、海關、銀行等部門提供聯網查詢發票信息的功能，滿足受票人驗證發票信息真實性需求，支持多樣化的查詢渠道接入，減少虛假發票、大頭小尾票等情況的發生。此外，還能提供財務軟件將電子發票轉換為電子憑證的通用接口，方便消費者獲取發票后簡單、快捷、安全的進行入賬報銷。總之，該架構可以從全數字化角度加快發票的流通，消滅紙質發票，降低交易成本;同時，采用統一的數據標準，使用PKI技術簽名和加密，從而保證電子商務交易和稅收征管各方的信息流、商流、資金流能夠無障礙地交換和應用。

　　4.電子商務稅收的委托代征方式

　　項目組認為銀行或第三方支付機構作為電子發票整合服務平臺的資金結算子平臺，利用銀行或第三支付機構對電子商務納稅主體的應納稅款進行委托代征，更能適應當前電子商務稅收的客觀現實。具體方式為稅務機關與銀行簽訂委托代征書，將銀行或第三方支付機構作為稅收的委托代征人，監控與管理電子商務平臺、電子商務企業與消費者等三方的交易資金信息，將支付體系作為稽查、追蹤和監控交易行為的手段，把握整個稅收的關鍵和核心環節。該委托代征方式還可以通過電子發票服務平臺整合電子商務企業的基本信息和資金流信息，可以擺脫交易分散化困境，簡化稅收征稅流程，有效分配各級財政收入，解決目前電子商務稅收流失和高成本問題。

　　四、電子商務稅收征管的對策建議

　　以上電子商務稅收征管機制取得了良好的試點成效。如“豬八戒網”的交易采用傳統發票和電子發票并存的辦法，每月開具3000~5000張發票，從2014年4月1日至2015年1月31日，共開具電子發票3381張，其中自開電子發票1886張，代開電子發票1495張;同時，珠海魅族手機從2014年11月24日至2015年2月5日開展電子商務，共開具電子發票98107張，開票總額約1.48億元。結合試點情況與我國現行的法律法規，提出如下電子商務稅收征管的對策建議。

　　1.完善電子商務稅收相關法律法規和管理制度

　　針對電子商務的特點和發展現狀以及未來趨勢，盡快形成電子商務稅收法律制度體系，填補電子商務稅收征管法律制度空白。一是制定專門的電子商務稅收征管辦法。這些稅收征管辦法主要包括：《電子商務稅收征收管理辦法》《電子發票管理辦法》等，明確電子商務的納稅主體、稅務登記、課稅對象、稅種、納稅流程、征管機構、稅務檢查、法律責任等系列問題。二是補充和完善其他法律制度。深入分析電子商務應用電子發票的業務處理流程，結合網上開店的實際交易環節，修改完善《稅收征管法》《發票管理辦法》《電子簽名法》等現行法律制度與電子商務征稅不相適應的地方，在電子簽名、會計賬簿、發票管理等方面做出相應調整。三是修訂增值稅法和營業稅法。可以將電子商務納入此次增值稅的擴圍之內，對通過網絡進行交易的所有產品(包括有形產品和數字產品)統一征收增值稅，以解決直接電子商務課稅對象性質模糊的難題。

　　2.建立電子商務稅收征管信息平臺

　　基于電子商務的虛擬性和無紙化，需要構建綜合稅收征管信息平臺，以電子發票打通征稅流程。一是建立電子商務納稅主體認證中心。為確定電子商務交易的雙方，以便確定納稅人，建議由國家信息產業部牽頭，稅務、銀行、工商、公安等部門聯合建立納稅主體認證中心，通過一定的技術方案和加密技術確定唯一身份識別碼，編制納稅號，為每個納稅主體實行數字身份認證。二是推廣實施電子發票。由于電子商務交易及相關服務行為依托電子發票，稅務機關應大力推廣使用電子發票，每一筆電子商務交易在進行網上支付時自動生成電子發票，建立一個“生產商—零售商—客戶—第三方服務機構”之間能夠共同支持和使用的電子發票規則和技術平臺。

　　3.出臺電子商務稅收優惠政策

　　以培育電子商務在全球的核心競爭力和發揮拉動內需、解決就業的重要民生作用為導向，制定有針對性的電子商務稅收優惠政策，促進電子商務產業持續快速發展。首先，制定針對電子商務稅收委托代征的手續費制度，研究科學合理的委托代征/代開傭金比例，以便提高委托代征人的積極性。其次，稅收立法部門和稅務機關可以通過制定消費者抽獎制度以及擴展電子發票的中獎范圍和受眾數量、加大獎勵力度，甚至設立大獎、巨獎來激勵電子商務消費者主動索票。最后，結合國家對高新技術企業的“兩免三減半”稅收優惠政策，按照行業、區域的不同劃分，對主動繳納稅金的電子商務平臺和企業制定合理的優惠額度和信用評級。

　　4.加強電子商務稅收征管的宣傳培訓與人才培養工作

　　電子商務稅收征管在我國還處于探索階段，對各個參與主體需要做好宣傳培訓工作。一方面，可以通過各種宣傳媒體，廣而告知，以便有關主體熟悉線上稅務登記、稅款計算、發票開具、數據傳輸等事項。另一方面，通過在職學習、短期培訓、海外參觀考察、產學研合作等形式提高稅收征管人員的業務水平，大力培養電子商務稅收征管技術專業人才，尤其是既懂技術又懂商務知識的復合型人才，拓展相關人才的管理理念、業務水平、管理技能。